[ 蔡英杰 ]——(2010-7-7) / 已閱24890次
在實際投資款繳款人與股東不一致時，如何進行驗資報告？--驗資事項疑難解答三
蔡英杰
關鍵詞：外資登記 驗資報告 匯款人 股東 會計師 外匯 工商局 銀行 代為出資 委托出資
在辦理內外資企業工商登記過程中，律師或會計師經常會遇到這樣一種情況，即真正向銀行匯入實繳出資的單位或個人與簽訂出資協議或合資協議的股東或向外匯管理部門以及工商部門登記的股東并不一致，簡單說就是注冊資本的匯款人與實際股東不同，在這種情況下，銀行是否同意入賬？外匯管理部門是否允許？會計師事務所能否出具驗資報告？如果可以的話，工商部門對此是否認可呢？
對于這個問題，我國的《公司法》并未作出明確規定。根據《公司注冊資本登記管理規定》（國家工商行政管理總局令第22號）第9條①的規定，在注冊公司時，股東或者發起人必須以自己的名義出資。不過，至于究竟何為“以自己的名義”，工商總局并沒有作出明確界定。筆者認為，如果匯款人與實際股東不一致，并不必然違反本條規定。22號令第9條規定的本義，很可能是為了避免隱名股東和顯明股東之間的糾紛，因此不管是資金來源本身屬于誰，但是出資的時候必須是以股東的名義出資，因此這個就需要相應材料或文件予以證明是否為“以股東的名義”。
盡管如此，在實踐中，可能各地的操作尺度亦不相同。畢竟，這不僅僅是一個部門的事情，可能涉及到銀行、會計師事務所、工商局、外匯管理局（外商投資的情況下需要考慮外匯管理部門的政策規定）等好幾個部門的配合，只要在上述幾個部門一致確認無誤的前提下，這個問題才具有實際意義上的操作性。其中任何一個部門的不配合或不認可都有可能導致項目的無法實施。
據筆者了解，在實踐中，相關部門就這個問題的處理，對外資和內資的態度上并不完全相同。早在2002年，外管局珠海中心支局就根據《外管局廣東省分局關于辦理外商投資企業驗資詢證業務有關問題的批復》（粵匯復【2002】83號）②下發了《關于明確外商投資企業驗資詢證業務有關問題的函》（珠匯函【2002】12號）③，里面專門對繳款人與匯款人不一致這個問題作出了規定。根據珠匯函【2002】12號文，外商投資企業應由其投資者按審批機關頒發的批準證書和公司章程記載的投資者名稱繳付所認繳的注冊資本，因此，經外匯管理局批準開立的外商投資企業資本金帳戶的資金來源應是該外商投資企業外方投資者匯入款項，對外商投資企業收到不屬于其外方投資者匯入的投資款項，銀行應拒絕為企業辦理資金入賬手續。這樣看來，廣東地方對于繳款人與匯款人不一致的問題采取了比較嚴格的管理態度，在這種情況下，直接要求銀行方面不得予以辦理入帳手續，更別提驗資手續或工商注冊登記手續了。到了2003年3月，國家外管局下發了《關于完善外商直接投資外匯管理工作有關問題的通知》（匯發【2003】30號）④，根據該通知，即便外商投資企業的外國投資者與其境外投資款繳款人名稱不一致，外管局依然可為其辦理驗資詢證與外資外匯登記，但是外管局會在外方出資情況詢證函回函中注明“繳款人與投資人不一致”的字樣。由此可見，外管局在辦理驗資詢證和外匯登記的時候對這個問題并不進行過多干預，當然通過加蓋長章“出資人與匯款人不一致”的方式，外管局實際上已經將其責任排除。
2004年，國家工商行政管理總局令第22號明確規定“股東或者發起人必須以自己的名義出資”之后，很多實務界人士紛紛撰文，表示在新《公司法》以及《公司注冊資本登記管理規定》下，匯發【2003】30號文對于此問題的規定已經不再適用了，很多地方銀行或會計師事務所或工商局在實踐中也有以此為理由拒絕入帳或驗資或辦理工商登記的。不過，如前文所述，筆者認為，工商總局第22號令與匯發【2003】30號文并不矛盾。根據《外商直接投資外匯業務操作規程（系統版）》（匯綜發【2008】137號）⑤“資本金賬戶開立、變更和注銷”中“注意事項”欄的第13條規定，外匯資本金的繳款人可以與外國投資者不一致，但資金流入后如產生非外匯管理方面的問題企業應自行承擔相應責任。可以看出，匯綜發【2008】137號文仍然允許“繳款人可以與外國投資者不一致”這種情況的存在，只是明確將“非外匯管理方面的問題”引發的責任推給了企業自身。此外，在各地外管局公布的《驗資詢證申請表（流入類）》⑥的下面往往注明：“繳款人名稱”與“驗資股東名稱”可以不一致，但由此而產生非外匯管理方面的問題應由申請驗資詢證的會計師事務所和企業自行承擔相應責任。也就是說，本來國家外管局是將“非外匯管理方面的問題”推給了企業自身，但是各地方外管局又將上述責任擴展到辦理驗資詢證的會計師事務所上。
表面上看起來，會計師事務所方面的風險很大，例如，有人提出“一旦股東和繳款人之間就股權歸屬等問題出現糾紛，會計師事務所是很難獨善其身的”。在實踐中，的確也有部門會計師事務所拒絕為此類匯款出具無保留意見的驗資報告（如昆山公信會計師事務所有限公司就有這樣的要求）。不過，筆者認為，即便將來在股東和繳款人之間發生糾紛或者外商投資企業與債權人發生糾紛等等，只要會計師獲得了投資人的聲明書或代為出資協議或委托出資協議并在驗資報告進行披露了的話，那么會計師以及其所在事務所就不應當承擔法律責任。根據《國家外匯管理局關于開展外商直接投資外匯登記工作有關問題的通知》（匯發【2002】42號）⑦，只有在外管局認為會計師事務所未履行規定的詢證程序出具驗資報告、或出具虛假報告時，其才有權不受理該會計師事務所新的詢證業務。但是按照正常程序為“繳款人名稱”與“驗資股東名稱”不一致的情況出具驗資報告并進行披露的，并不構成出具虛假驗資報告，因此不應當承當此法律責任。根據相關規定，只有在委托人要求會計師作不實或者不當證明的或委托人故意不提供有關會計資料和文件或因委托人有其他不合理要求，致使注冊會計師出具的報告不能對財務會計的重要事項作出正確表述的，會計師可以拒絕出具驗資報告。也就是說，在上述情形之外，會計師出具驗資報告并不違法。此外，注冊會計師的審計準則并未對此作出禁止性規定⑧，而且在《中國注冊會計師審計準則第1602號——驗資》⑨中還明確規定，委托人、被審驗單位及其他第三方因使用驗資報告不當所造成的后果，與注冊會計師及其所在的會計師事務所無關。目前，很多地方注冊會計師協會⑩也只是要求注冊會計師在“投資者與繳款人不一致”的情況下，要在驗資報告里進行披露或者說明或取得雙方委托受托付款的證明文件，只有個別地方注冊會計師協會要求在無法查明“投資者與繳款人不一致”原因時，可拒絕出具驗資報告①。
實踐中，有些地方政府或部門為了鼓勵經濟發展，實際上只是允許外國投資者委托出資或代為出資，對于國內投資者則沒有明確規定。例如，根據安徽省工商局2006年下發的文件②明確規定，允許外國（地區）投資者委托出資，外國投資方以委托方式出資的，在登記時提供投資方與代為出資方共同簽字確認委托出資和代為出資關系的書面說明即可；根據福建省龍巖市人民政府下發的《關于促進臺商投資與臺資企業發展的若干意見》（龍政綜【2008】131號）③，臺資企業可委托第三人代為出資，投資者只需提供投資方與被委托方雙方確認的委托書和注冊資金驗資報告即可；根據上海市工商行政管理局、上海市財政局、中國人民銀行上海分行、中國銀行業監督委員會上海監管局下發的《關于規范本市公司貨幣驗資工作的意見》（滬工商企【2006】251號）④，對于外商投資公司和上市股份有限公司之外的一般有限責任公司和股份有限公司，銀行在驗資的時候，會對驗資資金來源嚴格審核，凡驗資資金的匯繳人與股東（發起人）的名稱不一致的，不予受理該款項的匯繳。因此，在當地沒有其他特別規定的前提下，外商投資企業如果 “投資者與繳款人不一致”，應該同樣可以驗資。上述地方對于內資企業則無上述規定。
根據武漢市工商局下發的《關于企業登記管理工作中若干問題的執行意見》（武工商注【2008】155號）⑤，公司股東應以自己的名義出資，不能以其他單位或個人名義代其出資。這里并未區分內資和外資，因此很有可能不論是外資還是內資，“投資者與繳款人不一致”的情況都是不被武漢工商局認可的；根據《關于規范公司貨幣出資、驗資行為的意見》（深工商聯字【2008】4號）⑥，驗資賬戶的資金必須是來源于擬設立公司或擬增加注冊資本的股東，不得由第三方代墊資金(法律法規另有規定的除外)，各商業銀行應當規范出具詢證單行為。由此可見，深圳工商局同樣不認可“投資者與繳款人不一致”的情況，無論是外資還是內資。
實踐中，在“投資者與繳款人不一致”的情況下，銀行往往會先將資金放在一個“帶審查賬戶”中，在收到投資方發的報文做出相應聲明之后才會入帳。
誠如前文所述，注資驗資事項不是單獨一個部門的事情。因此，在實踐中，只有所有相關部門確認都沒有問題，即銀行同意入帳并出具詢證函，外管局同意出具外匯詢證函，會計師事務所同意出具披露相應信息但不保留意見的驗資報告，工商局對這樣的驗資報告予以認可，只有上述一系列環節全部確認沒有問題之后，該事項才能順利地的得到解決。如果有一個環節通不過，即便其他所有部門都表示可以操作，那么依然無法順利滿足客戶需求。因此，在操作此類項目的時候，一定要事先查找當地的政策依據，并同涉及到的當地所有相關部門進行確認，并且將實踐中的種種不確定性以及相關風險向客戶進行提示。
當然，不論是實踐中各地的操作尺度如何，從立法的角度來講，筆者認為不論是外資企業還是內資企業，都應該允許 “投資者與繳款人不一致”或“委托出資”或“代為出資”等類似情況的存在。當然，為了避免銀行、會計師事務所等相關部門的風險和責任，國家應當在法律文件（應當是由多個部門聯合下發或者以法律的形式進行規定，這樣才有效力，才能約束不同部門，并對責任的歸屬進行明確）中明確規定，在操作上述事項時，應當要求申請人提交相應的代為出資或委托出資的協議并由雙方簽字蓋章（境外投資者，需要進行公證認證）、投資人關于發生糾紛責任自負的聲明書等文件。
作者：蔡英杰
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