[ 高軍 ]——(2012-1-30) / 已閱9334次
我國財政立憲問題初探
高軍
[摘要] 憲法是一國根本大法，功能上負(fù)有統(tǒng)一整體法秩序的作用，一國治亂興衰與憲法之優(yōu)劣有重要的關(guān)系。由于財政對一國而言極端重要，故各國憲法大都花費較多的篇幅規(guī)定基本財政事項。我國憲法中財政條款較為疏漏，實踐中帶來諸多問題，必須從財政立憲的高度加以完善。
[關(guān)鍵詞] 財政 財政憲法 財政立憲
[作者簡介]：高軍（1972-），男，漢族，江蘇淮安人，副教授，法學(xué)博士，江蘇華東律師事務(wù)所兼職律師，常州市十大杰出青年法學(xué)人才，主要從事憲法學(xué)、行政法學(xué)、法理學(xué)研究。電話:13585359126 ；EMail:gdhzgaojun@gmail.com
憲法作為國家的根本大法，“功能不同于位階在憲法之下各種法律，憲法不但明定立法者之裁量范圍及界限，同時對于不同法律間因不同之評價標(biāo)準(zhǔn)所造成之漏洞與差異，負(fù)有整合及統(tǒng)一之功能。”[1](P3-4)法治的前提是必須存在一部規(guī)范意義的憲法。作為“高級法”的憲法，體現(xiàn)一種超驗判斷，能夠?qū)挂苑擅x制定的非法之法。因此，法治國家必須制定一部良憲，而一部憲法是否屬于良憲，其判斷標(biāo)準(zhǔn)一方面在于該憲法是否真正地體現(xiàn)了民主、法治、人權(quán)的基本精神，另一方面在于該憲法的內(nèi)容是否完備、科學(xué)以及該憲法的保障裝置是否有效。科恩在論述“民主的法制條件”時亦指出，“在實行民主的社會中，某些原則是必須寫進(jìn)憲法中去的。這些即保證允許并保護(hù)公民從事參與社會管理所需要的各種事項的原則。這些保證就是民主的法制條件。”[2](P121)眾所周知，“財政決定庶政”，由于財政對一國而言極端重要，因此各國憲法大都花費較多的篇幅規(guī)定基本財政事項。
一、財政立憲的理由
首先，憲法內(nèi)容的開放性。憲法本身是一種具有“框架秩序”的規(guī)范，其內(nèi)容呈現(xiàn)開放性，憲法規(guī)定多為低密度規(guī)范的指示，即制憲者有意識地保留給各憲法機關(guān)一個自主活動空間。依國民主權(quán)原則，立法機關(guān)具有直接民主正當(dāng)性，關(guān)于框架內(nèi)容的填補與充實，立法機關(guān)可認(rèn)為是最適切的機關(guān)功能主體，而享有一定程度的形成自由空間。[3](P270)不過，立法機關(guān)所奉行的多數(shù)原則雖然是民主程序的基本要求，但多數(shù)決定的立法并非一定是真理的實現(xiàn)，其僅是試誤過程而已，因此有可能是錯誤，甚至是違憲的。在一個實質(zhì)法治國中，立法權(quán)有其憲法界限，多數(shù)決定不能背離正義的基本要求，尤其是應(yīng)受到基本權(quán)利與正義的拘束。況且多數(shù)決原則，僅系促成民主國家體制的其中一種要素，“民主”概念尚須藉由憲法的基本價值決定形塑。尤其任何民主的多數(shù)決定，必須重視基本權(quán)利作為具有拘束力的價值秩序。[3]( P267-268)因此，法律除應(yīng)由立法機關(guān)，依一定的程序而制定外，尚須具備符合憲法規(guī)定的實質(zhì)內(nèi)容，就稅法而言其必須接受租稅正義的約束，“否則摒棄一切憲法約束，達(dá)成最高稅收之稅法即為最合理之稅法，其不當(dāng)實不待解說而自明”。[4](P55)
其次，現(xiàn)代國家財政支出的擴(kuò)大易導(dǎo)致征稅的無度。雖然課稅是對人民基本權(quán)利的侵害，但并非每一受害人均能清晰洞察。“蓋租稅國家于行使其權(quán)力時，盡可能不引人注目，乃慣于讓納稅義務(wù)人稅源扣繳、預(yù)估暫繳；或借稅單定型化使納稅命令宛如證書之作成；由稅目多元化而隱藏實質(zhì)之重復(fù)課稅；透過間接稅使納稅義務(wù)人在不知不覺中繳納；直接稅則借由限制財產(chǎn)增值及損費限額之認(rèn)定，使得帳面營利所得不至減少。”因此，單憑租稅法定主義的形式要求，并不足以保障納稅義務(wù)人之基本權(quán)，而須另加以憲法上之前提以審查稅法自身之明確性。[5](P29-30)此外，民主制度導(dǎo)致支出意愿大增，從而導(dǎo)致“租稅國危機”。在民主制度下，議員依其偏好及利益團(tuán)體的壓力，不斷有嶄新的或追加的社會福利法案或計劃提出，其財源均來自于一般的納稅義務(wù)人。雖時過境遷或環(huán)境改變，但囿于既得權(quán)難以取消，逐漸成為國家的長期負(fù)擔(dān)。因此，議會保留、民主參與程序及立法程序的公開透明化，并不一定能保障納稅義務(wù)人，憲法上所保障的自由權(quán)與財產(chǎn)權(quán)，不能單單依賴議會的審慎計算，而須對所立之法律，加以實質(zhì)之限制。[5](P30)由于納稅人基本權(quán)并未在政治結(jié)構(gòu)中取得一個長期或近乎永遠(yuǎn)的地位，于是納稅人的憲法保護(hù)，不得不走向歷史舞臺。[6](P114)
第三，稅收函令行政現(xiàn)狀易侵及納稅人基本權(quán)。對于稅法而言，由于稅收事務(wù)高度復(fù)雜并具有技術(shù)性，且處于不停的變動之中，冀希望稅法事無鉅細(xì)地對所有事項予以規(guī)范，事實上不可能也根本無法做到。而作為法律解釋與適用機關(guān)的司法部門，限于人力與資源，實際上無法對所有的法律規(guī)定預(yù)先作出解釋，以供行政機關(guān)執(zhí)行法律時備用，另外，基于司法消極的不告不理的原則，未發(fā)生訴訟的事件，司法機關(guān)不得加以介入。因此，希冀司法機關(guān)就所有的法律事前頒布司法解釋以供行政機關(guān)適用，現(xiàn)實上無法辦到。毋寧，應(yīng)先讓行政機關(guān)在適用其主管業(yè)務(wù)所涉及的法律規(guī)定時，令其先提出其主觀上認(rèn)為適當(dāng)?shù)慕忉屢庖姡绻姓鄬θ送庑姓䴔C關(guān)所提出的解釋意見，則行政機關(guān)根據(jù)該解釋所作成的行政處分，因為人民未對之異議，即產(chǎn)生事實上的效力。反之，如果行政機關(guān)所提出的解釋意見，人民主觀上認(rèn)為不當(dāng)，則可在個案中對行政機關(guān)根據(jù)其解釋意見而作成的對其不利益的行政處分，提起行政救濟(jì)程序。此時，再由司法機關(guān)來予以定奪，究竟是行政機關(guān)或人民的法律解釋意見，何者為正確且適當(dāng)。[7](P65-66)但是，稅收實際中的函令主宰現(xiàn)狀，極易侵及納稅人基本權(quán)，因此必須確立違憲審查的標(biāo)準(zhǔn)。
此外，自近代以來，西方各國財政憲法的內(nèi)容處于不斷擴(kuò)大的趨勢。近代市民革命的成果，除了確立強制性的財政收入作用應(yīng)經(jīng)人民代表議會同意的“財政議會主義”之外，并同時指明財政作用的公共性來自于人民全體之利益。在早期資本主義自由法治國時代，奉行“自由放任主義”，國家機能僅限縮在國防、治安與稅收三個領(lǐng)域，國家財政規(guī)模有限，憲法對財政作用的統(tǒng)制，僅以“租稅法律主義”為限。然而，隨著社會法治國的到來，“最少干涉之政府即最佳政府”的思想逐漸被揚棄，國家扮演的角色日益加重，隨之而來的是各種公共支出的大幅度增加，國家財政規(guī)模日趨擴(kuò)充。此時，對財政收入、管理、營運以及支出作用之完整憲法規(guī)范，亦日顯其必要性。[8](P367)一些國家憲法中設(shè)“財政”專章對之予以規(guī)范。
當(dāng)前，就我國憲法而言，財政制度方面的內(nèi)容并未如德、日等國憲法設(shè)有專章規(guī)定，其規(guī)范方式，有散亂及層次不一的缺憾，而且對國家財政權(quán)的相關(guān)規(guī)定亦極為粗陋，僅有的幾條與預(yù)算有關(guān)的條款，僅僅明確了各級立法機關(guān)在預(yù)算方面的審批權(quán)，以及國家行政機關(guān)的預(yù)算編制權(quán)，而對于國債、國庫、以及稅收立法權(quán)限、稅收的范圍、中央和地方稅收權(quán)限的劃分等都沒有明文規(guī)定和嚴(yán)格的界定。直接涉及稅收的條款只有一條，即第五十六條規(guī)定的“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”，學(xué)者指出：“從稅收立憲的起源及其本質(zhì)來講，稅收立憲重在規(guī)范國家征稅權(quán)、保護(hù)人民的基本財產(chǎn)權(quán)和自由權(quán)，而我國憲法的這一條規(guī)定顯然是從維護(hù)國家權(quán)利、保證人民履行義務(wù)的角度出發(fā)的，很難說我國已經(jīng)進(jìn)行了稅收立憲。”[9](P76)我國憲法的這種狀況和財政立憲的精神相去甚遠(yuǎn)，也和一個大國的地位不相協(xié)調(diào)。這些財政立憲的不足會導(dǎo)致財政秩序的混亂，甚至存在發(fā)生財政危機的可能性。[10](P157)
二、我國財政立憲的前提預(yù)設(shè)、核心及程序
1.財政立憲的前提預(yù)設(shè)
“正義是社會制度的首要價值”，[11](P3)規(guī)則尤其是作為社會元規(guī)則的憲法本身必須保證公平和正義，而公平正義的規(guī)則產(chǎn)生必須遵循科學(xué)的前提預(yù)設(shè)。憲政的基本精神就是有限政府、權(quán)力制約和權(quán)利保障，憲法在設(shè)定政府權(quán)力的同時，必須對權(quán)力進(jìn)行分工，限定權(quán)力行使的邊界，以保障公民權(quán)利不受侵犯。財政立憲的前提預(yù)設(shè)上，必須堅持“性惡論”、“無賴假設(shè)”。 雖然在情感上難以接受，但人類的歷史已充分證明了：對統(tǒng)治者持人性樂觀的態(tài)度往往導(dǎo)致悲劇性的后果，相反，對統(tǒng)治者持人性悲觀卻導(dǎo)致了好的制度的產(chǎn)生。“誰認(rèn)為絕對權(quán)力能純潔人們的氣質(zhì)和糾正人性的劣根性,只要讀一下當(dāng)代或其他任何時代的歷史，就會相信適得其反”。[12](P56)休謨尖刻地指出，“政治作家們已經(jīng)確立了這樣一條準(zhǔn)則，即在設(shè)計政府制度和確定幾種憲法的制約和控制時，應(yīng)把每個人都視為無賴——在他的全部行動中，除了謀求一己的私利之外，別無其他目的”。[13](P27-28)托馬斯•杰弗遜說得更直截了當(dāng)：“信賴在任何場所都是專制之父”，“自由的政府，不是以信賴，而是以猜疑為基礎(chǔ)建立的。我們用制約性的憲法約束受托于權(quán)力的人們，這不是出自信賴，而是來自猜疑。……因此，在權(quán)力問題上，不是傾聽對人的信賴，而是需要用憲法之鎖加以約束，以防止其行為不端。”[14](P22-23)在西方思想史上，此類論述比比皆是，已成憲政基本通識，是制度防惡的理論基礎(chǔ)，我國財政立憲必須堅持這一前提預(yù)設(shè)。
2.財政立憲的核心
在對待征稅問題上，納稅人與政府的態(tài)度處于對立的狀態(tài)，正如穆勒所言，“政府的利益在于課以重稅，共同體的利益在于盡可能減少納稅，少至只能維持政府的必須開支。”[15](P1)所處的位置決定了政府官員必然會抱怨財政收入還不夠多，財稅部門的官員聲稱民眾稅負(fù)還不夠高，但一個受法治、憲政約束的政府對稅款的需求必須面對一個憲法性邊界，那就是民眾的承擔(dān)意愿。因此，財政立憲的核心主要在于控制征稅的規(guī)模。
公共選擇學(xué)派即基于此而提出立憲經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，主張制定財政憲法。因為，“在這種非制憲背景下，未來的納稅人當(dāng)然易于受到把征稅能力利用到極致的政府的剝削”，“未來或潛在的納稅人顯然都愿意在預(yù)算期開始以前對征稅權(quán)實行憲法約束，這種約束是為了在立憲以后的所有稅期制約財政權(quán)力的運用”。如此，人們才能夠預(yù)測，并且可以適當(dāng)?shù)恼{(diào)整其行為，當(dāng)然還包括一些需要較長時間規(guī)劃的行為。[15](P223)亦即由于稅收意味著資源由私人部門流向公共部門，因此，實行稅收立憲，就可以為經(jīng)濟(jì)活動提供一個穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境，使納稅人能夠通過對預(yù)先確定的稅收法律的了解而獲得對于稅收負(fù)擔(dān)的可預(yù)測性，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此，憲法作為一國的根本大法，其基本的價值目標(biāo)是通過對政府施加合法的制約來防止權(quán)力被濫用。在憲法中規(guī)定稅條款，其目的在于劃定國家通過稅收汲取公民財產(chǎn)權(quán)的范圍，如果國家超出范圍征稅，公民有權(quán)拒絕。[16](P50)
此外，從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來看，稅收不應(yīng)是根據(jù)政府需要來決定收取的，更不是越多越好，而是依據(jù)需要完成的公共事務(wù)仔細(xì)計算的結(jié)果。 不同于一般經(jīng)濟(jì)以追求贏利為目的，國家財政以非營利性為目的，奉行量出為入的原則。國家財政所應(yīng)考慮的事項，乃如何應(yīng)用財政手段，達(dá)成維持國家的獨立安定、促進(jìn)國民生活的安寧幸福等公共目的，而不再以取得超額的收入為目的。財政上沒有求盈余或講積蓄的觀念，因為財政的收入，是以供應(yīng)財政的必需支出為限度的，并且是以實現(xiàn)財政收支平衡為正常目標(biāo)的，否則難免不成為“聚斂式的財政”，以致民間的財富集中于國庫，這是應(yīng)該嚴(yán)加禁止的。 民主國家的稅收體制都是“量出為入”，即依據(jù)公共事務(wù)決定征稅征取。 原因在于：第一，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論及長期的人類實踐已經(jīng)證明，政府利用資源的效率必然低于民眾個人支配、利用的效率。如果政府稅收規(guī)定過大，必然使資源集中到政府手中，而這會降低全社會的資源利用效率。第二，憲政主義要求，政府的職能必須是有限的，社會、市場能夠解決問題的問題，就不需要政府用稅款來解決。而現(xiàn)實中政府用稅款所干的很多事情，其實完全可以由市場、由社會自己來做，而且會比政府做得更好。給定一個社會，若政府占用資源過多，則社會占用資源必然減少。政府配置資源的范圍越大，市場配置資源的范圍越小。一個重稅國家，社會的活力必然會受到抑制，這種損害盡管在短期看不出，但長期來看，對于人的自由和社會繁榮，會有致命損害。[17]
3.財政立憲的程序
財政立憲過程中必須遵守程序的正義。首先，在法治社會，權(quán)力是以法的形式表達(dá)的，法的權(quán)威來自于其制定的民主性。作為原規(guī)則的憲法制定本身必須由人民直接參加，或由人民通過公正的選舉程序產(chǎn)生的代表參加。其次，財政立憲過程必須在“無知之幕”下進(jìn)行。[15](P4)判斷一個社會的制度公正與否，要看當(dāng)一個人對自己未來的社會地位不確定時，即不管這個人處在什么地位，都認(rèn)為這些游戲規(guī)則都是公正的時候，那么這些規(guī)則才是真正公正的。[11](P131-136)哈耶克亦指出，“當(dāng)代表們所能夠制定的是他們本人及其后代也必須同樣遵守的法律的時候；當(dāng)代表們所能夠提供的只是他們本人也必須承擔(dān)各自份額的金錢的時候；當(dāng)代表們施以損害他人的行為與眾人同罪的時候，被代表人才可能指望得到善法，才可能指望蒙受較少的侵害，才可能指望保有必要的節(jié)儉”。[18](P278)
三、我國財政立憲的形式與內(nèi)容
考察世界各國憲法，財政立憲的基本形式有兩種：一是分散式，即分散在憲法的不同章節(jié)中予以規(guī)定；二是分散加集中式，即既在憲法的不同章節(jié)中予以規(guī)定，又由專門的財政章節(jié)予以規(guī)定。大多數(shù)財政立憲的國家采用第二種方式，即在公民的基本權(quán)利和義務(wù)一章中規(guī)定公民的納稅義務(wù)，再用專門的章節(jié)規(guī)范財政事項。[9](P77)
財政憲法的內(nèi)容，具有指導(dǎo)地位的基本原則主要有三項：[8](P369-371)（1）財政民主主義。財政民主主義一般又稱為“財政議會主義”或“財政議決主義”，指藉由人民代表議會對公財政進(jìn)行統(tǒng)制的重要原則，其理由在于：由于國家活動所需的資金，最終須由國民提供，在憲法上屬于對私有財產(chǎn)權(quán)的侵犯，而國家所管理、使用的財產(chǎn)，其原始資金亦根源于國民，因此國家必須僅能為國民的利益而管理、運用。同時，鑒于財政作用在經(jīng)濟(jì)上、社會上的重要性，因此在擬定計劃之初，即有必要由議會參與決策、適度監(jiān)督，以免造成運用上的偏頗。此外，鑒于財政作用在政治上的重要性，業(yè)已使得以預(yù)算形態(tài)表現(xiàn)的財政計劃，儼然已成為政治活動的“節(jié)目表”，其重要性有時甚至超過制定法，因此亦應(yīng)與法律一樣同受議會的統(tǒng)制。財政民主主義原則的內(nèi)容至少應(yīng)包括：①課稅、發(fā)行公債等造成國民負(fù)擔(dān)的行政行為，應(yīng)得議會承認(rèn)。②不得因身分、特權(quán)而免除租稅義務(wù)。③政府的歲入、歲出應(yīng)總計于預(yù)算書，交由議會審議，并以公開為原則，其使用則依法律規(guī)定。④決算書應(yīng)得議會的承認(rèn)。（2）健全財政主義。國家以永續(xù)存在為目的，國政亦須在安定的財源支持下永續(xù)經(jīng)營，其在財政上的前提要件，則在于財政之健全性。而欲求財政健全，首重收支平衡，因此歲出原則上須以租稅等“實質(zhì)收入”為主要來源，而不得依賴公債、借款等“非實質(zhì)收入”以為支應(yīng)。財政健全主義內(nèi)容主要包括：①政府經(jīng)常收支，應(yīng)保持平衡，資本收入、公債現(xiàn)賒借收入及以前年度歲計剩余，原則上不得充當(dāng)經(jīng)常支出之用。②政府非依法律，不得于預(yù)算外增加債務(wù)。③為調(diào)節(jié)國庫收支而發(fā)行國庫券，應(yīng)依法辦理。④應(yīng)禁止“赤字公債”。⑤公共債務(wù)不得逾越適正規(guī)模，未償余額應(yīng)設(shè)上限規(guī)定等。（3）適正管理、營運主義。根據(jù)民主主義與國民主權(quán)原理，政府的一切資金均來自于國民的委托，其管理、營運必須適正為之。其通常在制度上具體表現(xiàn)為：①歲出歲入應(yīng)全部編入預(yù)算，以利于議會審議、進(jìn)行統(tǒng)制的“總計預(yù)算主義”。②執(zhí)行歲出預(yù)算時，禁止目的外使用并于原則上禁止流用。③國家作為當(dāng)事人一方訂立契約時，為保公正及節(jié)約，原則上應(yīng)通過一般競爭契約方式進(jìn)行。④無論歲出或歲入會計，命令機構(gòu)與出納機構(gòu)均應(yīng)分立。⑤謀求公財產(chǎn)管理的合理成本與利潤等。
筆者認(rèn)為，我國的財政立憲宜采取分散集中的模式，其完善應(yīng)主要圍繞以下內(nèi)容進(jìn)行：（1）基本國策條款中，規(guī)定國家征稅，須培養(yǎng)稅源，并衡量人民納稅能力，以重民生。（2）憲法必須對政府的收入用途進(jìn)行約束，“如果對收入的用途沒有約束，收入就變得等同于政府決策者的私人收入”。[15](P31)因此，應(yīng)明確規(guī)定稅收必須用于公共支出用途的條款，使納稅義務(wù)與納稅目的相聯(lián)系，為確認(rèn)納稅人稅款使用監(jiān)督權(quán)及進(jìn)而為建立公共財政體系確立憲法基礎(chǔ)。（3）在憲法第56條后，補充“國家保護(hù)納稅人的合法權(quán)利”的原則性條款。（4）明確確立稅收法定原則，建議補充“新征稅收或變更現(xiàn)行稅收必須有法律或法律規(guī)定的條件為依據(jù)”。（5）補充“公民享有依其納稅能力公平納稅的權(quán)利”及“公民有最低生活費不被課稅的權(quán)利”。（6）規(guī)定原則性的公民社會權(quán)條款，建議仿日本憲法補充“公民享有維持最低限度的健康的和有文化的生活權(quán)利”。（7）確立中央與地方財政收入的邊界，補充有關(guān)中央與地方稅收立法權(quán)與稅收分享權(quán)劃分的規(guī)定。全國范圍的例如國防、外交這類的公共服務(wù)所需的費用，相應(yīng)的稅款應(yīng)該由中央政府支配，而地方上的公共服務(wù)，應(yīng)該盡量由地方政府直接通過地方征稅來完成。（8）明確預(yù)算的法律地位， 規(guī)定一切財政收支必須納入財政預(yù)算，強化人大對政府預(yù)算的審批權(quán)和監(jiān)督權(quán)。同時，規(guī)定各級政府對教育、科學(xué)、文化、社會保障、就業(yè)、醫(yī)療保險等支出應(yīng)優(yōu)先編列。（9）保障國家審計的獨立地位。由于國家審計權(quán)既關(guān)乎國家權(quán)力配置和權(quán)力結(jié)構(gòu)，也關(guān)系國家法治的狀態(tài)，故應(yīng)優(yōu)先確定。我國國家政治構(gòu)造以人民主權(quán)為理論基礎(chǔ)，采用的是人民代表大會制度，國家審計權(quán)應(yīng)定位為立法權(quán)之下的獨立監(jiān)督權(quán)，建議將現(xiàn)行的行政審計盡快地轉(zhuǎn)變?yōu)樽h會審計，賦予各級人大對財政運行以有效的制約手段。（10）增加有關(guān)國債的規(guī)定，補充“國債發(fā)行的主體、條件、程序、規(guī)模、結(jié)構(gòu)、利率、償還，由法律規(guī)定”的條款，為我國國債法的立法確定基本框架。
高軍 （江蘇技術(shù)師范學(xué)院人文學(xué)院 江蘇常州 213001）
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